Начиная с отчетности за 2011 год изменились формы бухгалтерской отчетности*, а кроме этого приказом от 02.02.2011 № 11н Минфин России утвердил новое ПБУ 23/2011 Отчет о движении денежных средств. Впервые в российской практике появился стандарт о том, как отражать денежные средства и их потоки в отчете о движении денежных средств. Стандарт в основном направлен на более детальное раскрытие принципов классификации денежных потоков, в нем даны более детальные пояснения и определения. Комментирует изменения Л.П. Фомичева, аттестованный аудитор Минфина России, налоговый консультант.

Примечание:
* Подробнее читайте в номере 4 (апрель) «БУХ.1С» за 2011 год, стр. 18.

Отчет о движении денежных средств (далее - ОДДС) является одной из обязательных форм финансовой отчетности организации. Он дает возможность пользователю оценить способность активов компании генерировать денежные средства при осуществлении хозяйственных операций, что является одним из важнейших критериев при анализе успешности и стабильности ее работы. Цель формирования ОДДС - дать пользователям информацию об источниках притока денежных средств и направлениях их расходования, остатках средств на счете, то есть о фактически произошедших событиях, причем данные за период только суммируются на конкретную отчетную дату и какая-либо корректировка не предполагается. Традиционными пользователями этого отчета являются банки, у которых происходит кредитование фирмы, а также кредиторы, которые продают фирме активы (работы, услуги) с последующей оплатой.

Формат ОДДС, который организации должны составлять с 2011 года утвержден приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н. По сравнению с форматом отчета, применявшимся до 2011 года изменения, на первый взгляд, произошли незначительные. Каждая группа строк, посвященных отдельному виду деятельности, заканчивалась в прежней форме показателем «Чистые денежные средства» по текущей (инвестиционной, финансовой) деятельности. Показатель рассчитывался как разность между поступлением и оттоком. В новой предложенной форме изменено название итоговой строки, она называется «Результат движения денежных средств» по соответствующему виду деятельности. Помимо этого в конце отчета показывается общий «Результат движения денежных средств за отчетный период» путем сложения всех потоков. Затем указывается «Остаток денежных средств на начало отчетного периода», в прежней форме с этой строки начинался отчет. Затем путем сложения результата движения денег за период и остатка на начало периода получают значение строки «Остаток денежных средств на конец отчетного периода». Остальные изменения касаются детальных расшифровок составляющих денежного потока по каждому из видов деятельности.

В международной отчетности составление ОДДС регламентируется МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» (Cash flow Statements). В российской практике до сих пор бухгалтеры руководствовались указаниями по заполнению данного отчета, которые были даны в пунктах 15 и 16 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н. Но данный документ утратил силу с 2011 года в связи с изменением форм бухгалтерской отчетности.

И вот приказом от 02.02.2011 № 11н Минфин России утвердил новое ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств» (далее по тексту - ПБУ 23). Приказ зарегистрирован в Минюсте России 29.03.2011 № 20336.

Впервые в российской практике появился стандарт о том, как отражать денежные средства и их потоки в ОДДС. Сразу скажем: стандарт в основном направлен на более детальное раскрытие принципов классификации денежных потоков, в нем даны более детальные пояснения и определения. Правила составления данного отчета прямым и косвенным методом, как это предусмотрено в МСФО (IAS) 7, в нем не упомянуты. Поэтому, по-прежнему, ОДДС следует составлять на основании фактических данных о движении денежных потоков. Но ПБУ устанавливает некоторые особенности при отражении отдельных операций, о которых мы далее поговорим. Кроме того, стандарт предъявляет требования к раскрытию дополнительной информации к финансовой отчетности о денежных потоках.

ПБУ 23 вводится в действие начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 год. Поэтому при заполнении новой формы ОДДС коммерческим организациям (кроме кредитных организаций) следует руководствоваться новым стандартом (п. 1 ПБУ 23). Конечно, это относится к случаям, когда составление, представление или публикация ОДДС обязательны в силу требований законодательства. Если же организация решила добровольно представлять пользователям ОДДС, то она должна также применять ПБУ 23.

Данное ПБУ не применяется при составлении внутренней отчетности, отчетности для госстатнаблюдения или для специальных целей (например, представляемой кредитной организации по ее требованию).

ОДДС представляется в составе пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях иубытках (п. 5 ПБУ 23).

В пункте 4 ПБУ 23 установлено, что к данному отчету применяются общие требования к формам отчетности. Напомним, что такие требования установлены, в частности, пунктами 5-17 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».

Определение денежных средств и их эквивалентов

В прежней форме ОДДС было указано, что в нем можно было приводить информацию о движении не только денежных средств, но и их эквивалентов. Однако определение термина денежных эквивалентов в российских стандартах отсутствовало. И многие компании использовали определение, данное в МСФО (IAS) 7.

И вот, в пункте 6 ПБУ 23 наконец-то дали определение денежных эквивалентов, информация о движении которых вместе с денежными средствами представляется в ОДДС. Под денежными эквивалентами понимаются краткосрочные высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости.

Что значит краткосрочные?

Временным критерием эквивалента денежных средств МСФО (IAS) 7 предлагает считать трехмесячный срок погашения или иной аналогично короткий срок. Собственно косвенное подтверждение того, что российские компании могут ориентироваться на этот срок мы находим в подпункте з) пункта 9 ПБУ 23, где названы примеры текущих денежных потоков. Среди прочего в данном подпункте указано, что к таковым могут относиться денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев).

Компания должна самостоятельно установить и закрепить в учетной политике, какие именно финансовые вложения она будет включать в состав денежных эквивалентов, основываясь на определении их краткосрочности, ликвидности и подверженности незначительному риску изменения стоимости.

Инвестиции в акции других организаций не относятся к категории эквивалентов денежных средств, если только они приобретены с намерением перепродажи в ближайшее время (например, акции крупных компаний, приобретенные с целью спекуляций на их курсе). Обычно, эквиваленты денежных средств в большей степени предназначены для погашения краткосрочных обязательств (например, высоколиквидные векселя, которыми будет произведен расчет с поставщиком), нежели для инвестирования.

Примером денежных эквивалентов могут служить высоколиквидные векселя или облигации, вклады «до востребования» и краткосрочные банковские депозиты, которые открываются для управления денежными потоками организации с целью получения процентного дохода.

В ОДДС не показывают перевод денежных средств или их эквивалентов из одной формы в другую. Ведь это приведет к задвоению потока. Не являются денежным потоком перевод денег в денежные эквиваленты (их приобретение) и поступление денег от погашения этих эквивалентов.

Пример 1

Классификация потоков денежных средств

Составление ОДДС заключается в распределении всех поступлений (притоков) денежных средств и их расходов (оттоков) по видам деятельности.

Как и ранее, в ОДДС денежные потоки представляются в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности (п. 7 ПБУ 23). Сами определения видов деятельности стали более детальными и приближены к МСФО (IAS) 7.

Важно, что в новом положении приводится много примеров классификации большинства видов доходов и расходов по конкретным видам деятельности.

Текущие денежные потоки

Денежные потоки по текущей деятельности формируются главным образом в ходе основной деятельности, создающей выручку организации. Таким образом, они обычно являются результатом операций, влияющих на образование чистой прибыли (п. 9 ПБУ 23).

Денежные средства, возникающие в результате текущей деятельности, являются важнейшим показателем того, создает ли данная категория деятельности достаточно денежных средств для погашения кредитов, поддержания деятельности на существующем уровне производительности, выплаты дивидендов и осуществления новых инвестиций без привлечения внешних источников финансирования. Анализ текущих потоков предыдущих периодов используется при прогнозировании будущих текущих потоков в увязке с прочей информацией.

Примерами, в частности, являются (п. 9 ПБУ 23):

• поступления от продаж покупателям (они отражаются по строке 4111 формы ОДДС, утвержденной приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н);
• поступления от сдачи имущества в аренду, роялти, гонорары, комиссионные и другие доходы (строка 4112);
• платежи поставщикам материалов, товаров, работ и услуг (строка 4121);
• оплата труда работников, включая платежи в их пользу третьим лицам (строка 4122);
• платежи налога на прибыль, если только они не увязаны с финансовой или инвестиционной деятельностью;
• уплата процентов по долговым обязательствам (строка 4123), за исключением процентов, которые включаются в стоимость инвестиционных активов по правилам ПБУ 15/2008;
• поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);
• денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев).

Денежные потоки по инвестиционной деятельности

Денежные потоки по инвестиционной деятельности связаны с движением внеоборотных средств и обеспечивают денежные поступления в будущем (п. 7, 10 ПБУ 23).

Примерами таких потоков могут служить:

• платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на НИОКР или их продажу (строка 4221);
• уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционного актива по правилам ПБУ 15/2008;
• платежи в связи с приобретением (продажей) акций (долей участия) в других организациях, долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), не относящихся к эквивалентам денежных средств (строка 4222);
• предоставление займов другим лицам и их возврат;
• дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях (строка 4212);
• поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе (строка 4212).

Финансовая деятельность

Финансовая деятельность меняет величину и структуру собственного капитала организации и ее кредитов и займов. Такие потоки помогают кредиторам, акционером (участникам) прогнозировать будущие денежные потоки и потребности в привлечении заемных средств.

Примерами финансовых денежных потоков являются (п. 11 ПБУ 23):

• денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия (строка 4313);
• платежи акционерам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников;
• уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников). Они отражаются по строке 4322;
• поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг и платежи в связи с их погашением;
• получение (возврат) кредитов и займов от других лиц (строки 4311 и 4321).

Денежные потоки, которые не могут быть однозначно классифицированы, относятся к текущим.

Иногда может возникать необходимость разделения одной операции на несколько видов деятельности. Например, если при погашении кредита единой суммой уплачивается сумма долга и процентов, то суммы следует разделить для целей отражения в ОДДС. Погашение долга следует показать как финансовый поток, а проценты отнести к текущей деятельности (п. 13 ПБУ 23).

Отражение отдельных хозяйственных операций

Ранее специалисты указывали, что в ОДДС следует исключать внутренние перемещения денег между некоторыми счетами, к примеру, между рублевым и валютным счетом, между кассой и расчетным счетом. А операции по продаже/покупке валюты они рекомендовали показывать только в части образовавшейся разницы, поскольку данные операции связаны с трансформацией одного вида денежных средств в другой. Теперь в пункте 6 ПБУ 23 прямо указали, что денежными потоками не являются: валютно-обменные операции (за исключением потерь или выгод от операции) и иные аналогичные платежи организации и поступления в организацию, изменяющие состав денежных средств или их эквивалентов, но не изменяющие их общую сумму.

Компании, которые составляют консолидированную отчетность при составлении общего ОДДС должны обратить внимание на пункт 20 ПБУ 23. В нем указано, что существенные денежные потоки между головной, дочерними и зависимыми организациями отражаются отдельно от аналогичных денежных потоков между организацией и иными лицами. Детально останавливаться на составлении консолидированной отчетности не представляется в рамках данной статьи возможным.

Транзитные и массовые операции

По общему правилу каждый существенный вид поступлений в ОДДС отражается отдельно от выплат денежных средств, т. е. развернуто (п. 15 ПБУ 23).

Исключения предусмотрены для транзитных операций и массовых потоков, которые могут отражаться свернуто, по нетто-методу. Транзитный характер имеют потоки, которые:

• в большей степени отражает деятельность клиента, нежели самой организации;
• либо когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам.

Классические примеры транзитных платежей - это комиссия и агентирование, когда комиссионер или агент получает средства и в короткие сроки перечисляет их собственнику товаров, производителю работ или услуг, за вычетом своего вознаграждения. Также к ним относятся платежи от контрагентов в счет возмещения коммунальных услуг или получения компенсаций в связи с транспортировкой груза.

То, что в ПБУ указали это правило, очень важно. Многие российские компании при составлении ОДДС показывали все обороты по расчетным счетам, с учетом денежных средств, перечисленных в течение короткого времени, например, комитенту. У пользователей отчетности, в т.ч. у банков складывалось обманчивое впечатление о таких потоках, и они могли представлять комиссионерам некоторые преимущества при обслуживании.

Долгожданное разъяснение приведено в пункте 16 ПБУ 23 об НДС и иных косвенных налогах, которые поступают от покупателей и заказчиков или уплачиваются поставщикам и подрядчикам. Такие налоги могут считаться транзитными, поскольку они практически сразу направляются в бюджет либо возмещаются из него. Из этого следует, что денежные потоки, поступившие от этих лиц/перечисленные им можно «очистить» от НДС. Ведь они на чистый поток, генерируемый компанией за год, практически не влияют. Безусловно, что слово «могут» означает, что в учетной политике организации этот выбор будет зафиксирован.

Потоки массового характера характеризуются высокой оборачиваемостью, крупными суммами и коротким сроком погашения (п. 17 ПБУ 23). Примерами подобных поступлений и выплат смогут служить:

• взаимно обусловленные платежи и поступления по расчетам с использованием банковских карт;
• покупка и перепродажа финансовых вложений;
• краткосрочное (как правило, до трех месяцев) рефинансирование.

Валютные операции

Показатели потока в ОДДС отражаются в рублях. Величина денежных потоков в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центробанка РФ на дату осуществления или поступления платежа (п. 18 ПБУ 23).

Это очень важное положение, которое в корне меняет правила, установленные по отражению потоков в иностранной валюте, которые ранее были установлены в пункте 16 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. По старым правилам весь поток денежных средств представлялся пользователям отчетности по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности. И чтобы выполнить это правило, бухгалтер должен был формировать несколько предварительных форм ОДДС по каждому виду применяемой организацией иностранной валюты. После этого данные каждой строки расчета, пересчитывались по курсу ЦБ РФ на 31.12, и затем суммировались с данными ОДДС по движению средств в российских рублях. В итоге пользователю отчетности представлялся срез по движению всех денежных средств с позиции курса иностранной валюты на 31.12 соответствующего отчетного года. То есть по всем строкам отчета, наряду с рублевыми средствами, были показаны движения валютных средств в переводе на рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на 31.12.

В связи с этими сложными пересчетами возникали некие разницы, которые многие бухгалтеры пытались относить в последнюю строку отчета «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю». И только опытный аудитор знал, что этот показатель представляет собой разницу между рублевым эквивалентом валютных средств, имевшихся у организации на начало года (по курсу на конец отчетного года), и эквивалентом этой же суммы по курсу на начало отчетного года, отраженную в балансе по строке 260.

Пример 2

В кассе организации на 1 января 2011 года имелся остаток наличных средств 1 000 руб. Остаток средств на расчетном счете в банке составлял 100 000 руб., а на валютном счете - 1 000 USD. Официальный курс доллара США, установленный Центральным банком РФ на 31.12.2010 (конец предыдущего отчетного периода), условно был равен 29,3804 руб./ USD. Общий остаток денежных средств на начало 2011 года по строке 260 баланса показан как 130 080 руб. (1 000 руб. + 100 000 руб. + 1 000 USD х 29,3804 руб./USD). Для целей заполнения строки 4450 ОДДС «Остаток денежных средств на начало отчетного периода» нужно валютные денежные средства пересчитать по курсу ЦБР на отчетную дату, т. е. на 31.12.2011. Допустим, он будет равен 34 руб./USD. Значение строки будет равно 135 000 руб. = 1 000 руб. + 100 000 руб. + 1 000 USD х 34 руб./USD. То есть данные об остатке денежных средств на начало года в балансе по строке 260 будут разниться с данными об этих же остатках в ОДДС.

Что же теперь сказано о правилах «перекурсовки» валютных операций в ПБУ 23?

Первое положение. Мы уже отметили - весь валютный поток в отчете не пересчитывается по курсу ЦБ РФ на отчетную дату, а отражается по курсу ЦБ РФ на дату осуществления или поступления платежа (п. 18 ПБУ 23). То есть бухгалтера избавили от составления предварительных ОДДС в каждой иностранной валюте и перекурсовки потока по курсу каждой валюты на 31.12.

Второе положение. Отдельно прописали, что остатки денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте на начало и конец отчетного периода отражаются в ОДДС по правилам, установленным ПБУ 3/2006, то есть по официальному курсу ЦБ РФ на отчетную дату (п. 19 ПБУ 23/2010). То есть остатки средств на начало года теперь не следует пересчитывать по курсу на отчетную дату (31.12). Поэтому и в бухгалтерском балансе и в ОДДС величина денежных средств на начало и конец года теперь должны быть одинаковыми.

Курсовые разницы не влияют на величину денежных потоков, однако изменяют значения балансовых показателей на отчетную дату. Поэтому курсовые разницы не отражаются ни в одном из разделов ОДДС, а показываются отдельно как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю (строка 4490). Это необходимо для того, чтобы сохранялось соответствие начальных и конечных остатков денежных средств и их эквивалентов.

Разница, возникающая в связи с пересчетом денежных потоков организации и остатков денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте по курсам на разные даты, отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоков организации как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю (строка 4490). По сути эти разницы являются курсовой разницей от пересчета остатков денежных средств в течение отчетного периода.

Дополнительно в ПБУ 23 установлено, что при несущественном изменении курса пересчет в рубли, связанный с совершением большого числа однородных операций в такой иностранной валюте, может осуществляться по среднему курсу, исчисленному за месяц или более короткий период (п. 16 ПБУ 23). Очевидно, в учетной политике нужно установить, какое изменение курса будет считаться несущественным, за какой период и как будет исчисляться средний курс.

Также важным положением является возможность отражения приобретения и продажи иностранной валюты по принципу «нетто-оценки» (п. 18 ПБУ 23).

Пересчет может не производиться, если в течение нескольких дней после поступления платежа в иностранной валюте организация меняет полученную сумму на рубли. Тогда денежный поток отражается в ОДДС в сумме фактически полученных рублей без промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли.

Также можно поступить, если предстоит платеж в иностранной валюте и накануне производится обмен. В ОДДС можно отразить сумму фактически уплаченных рублей без промежуточного пересчета валюты в рубли.

Это тоже важное положение, поскольку «разворачивание» операций в данном случае меняло сущность операций. У организации по сути в большинстве случаев возникали лишь расходы по покупке валюты или доходы от ее продажи. А у тех организаций, которые работают с иностранными поставщиками или покупателями ОДДС раздувался за счет разворачивания операций и перекурсовке валюты на различные даты. Рекомендуем обдумать нововведения и прописать соответствующие положения о правилах составления ОДДС в учетной политике.

Раскрытие дополнительной информации

В отличие от бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, в новой форме ОДДС нет графы «Пояснения», в которой делается отсылка к соответствующим пояснениям. В то же время, если к какому-либо показателю ОДДС организация будет представлять в отчетности дополнительные пояснения, то соответствующая статья отчета должна будет содержать ссылку на эти пояснения (п. 19 ПБУ 23). Статьи ОДДС следует взаимоувязывать с эквивалентными статьями в балансе (п. 22 ПБУ 23).

Пункт 23 ПБУ требует раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности положения учетной политики, относящиеся к составлению ОДДС. Речь идет об изложении принципов, которыми компания руководствуется при разделении финансовых вложений и денежных эквивалентов, о пересчете в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте, о принятии решения о свернутом представлении денежных потоков транзитного или массового характера. Также могут излагаться другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в ОДДС.

Организация должна раскрыть информацию о возможности дополнительно привлечь в будущем денежные средства, в т. ч. (п. 24 ПБУ 23):

• суммы неиспользованных кредитных средств с указанием имеющихся ограничений по их использованию;
• величину денежных средств, которые могут быть получены организацией на условиях овердрафта;
• полученные организацией поручительства третьих лиц, не использованные по состоянию на отчетную дату для взятия кредита, с указанием суммы денежных средств, которые может привлечь организация;
• суммы займов (кредитов), недополученных по состоянию на отчетную дату по заключенным договорам займа (кредитным договорам), с указанием причин такого недополучения.

При существенности показателей организация должна раскрывать информацию (п. 25 ПБУ 23):

• о недоступных для использования суммах (например, открытые в пользу других организаций аккредитивы) с указанием причин ограничений;
• о денежных потоках, связанных с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства, отдельно от денежных потоков, связанных с расширением масштабов деятельности;
• о текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоках по каждому отчетному сегменту, определенному в соответствии с ПБУ 12/2010;
• о средствах в аккредитивах, открытых в пользу организации, вместе с информацией о факте исполнения организацией по состоянию на отчетную дату обязательств по договору с использованием аккредитива. Если обязательства по договору с использованием аккредитива организацией исполнены, но средства аккредитива не зачислены на ее расчетный или иной счет, то раскрываются причины незачисления и суммы незачисленных средств.

От редакции. В экономических программах фирмы «1С» ПБУ 232011 будет реализовано к отчетной кампании за 2011 год.

Министерство финансов российской федерации

ПРИКАЗ

ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ

ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ"

(ПБУ 23/2011)

В целях совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и в соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 31, ст. 3258; N 49, ст. 4908; 2005, N 23, ст. 2270; N 52, ст. 5755; 2006, N 32, ст. 3569; N 47, ст. 4900; 2007, N 23, ст. 2801; N 45, ст. 5491; 2008, N 5, ст. 411; N 46, ст. 5337; 2009, N 3, ст. 378; N 6, ст. 738; N 8, ст. 973; N 11, ст. 1312; N 26, ст. 3212; N 31, ст. 3954; 2010, N 5, ст. 531; N 9, ст. 967; N 11, ст. 1224; N 26, ст. 3350; N 38, ст. 4844; 2011, N 1, ст. 238), приказываю:

1. Утвердить прилагаемое Положениепо бухгалтерскому учету "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ 23/2011).

2. Установить, что настоящий Приказ вступает в силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 г.

Заместитель

Председателя Правительства

Российской Федерации -

Министр финансов

Российской Федерации

А.Л.КУДРИН

Утверждено

Приказом Министерства финансов

Российской Федерации

от 02.02.2011 N 11н

Положение по бухгалтерскому учету "отчет о движении денежных средств" (пбу 23/2011)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила составления отчета о движении денежных средств коммерческими организациями (за исключением кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (далее - организации).

2. Настоящее Положение применяется для составления отчета о движении денежных средств в случаях, когда составление, и (или) представление, и (или) публикация данного отчета предусмотрены законодательством Российской Федерации или нормативными правовыми актами, а также когда организация добровольно приняла решение о представлении и (или) публикации такого отчета.

Настоящее Положение не применяется при составлении отчетности организации для внутренних целей, отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения, отчетной информации, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, и отчетной информации для иных специальных целей, если в правилах составления такой отчетности и информации не предусматривается применение настоящего Положения.

3. Отчет о движении денежных средств входит в состав бухгалтерской отчетности организации.

4. Отчет о движении денежных средств составляется на основании общих требований к бухгалтерской отчетности организации, установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и требований, установленных настоящим Положением.

5. Отчет о движении денежных средств представляет собой обобщение данных о денежных средствах, а также высоколиквидных финансовых вложениях, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости (далее - денежные эквиваленты). К денежным эквивалентам могут быть отнесены, например, открытые в кредитных организациях депозиты до востребования.

6. В отчете о движении денежных средств отражаются платежи организации и поступления в организацию денежных средств и денежных эквивалентов (далее - денежные потоки организации), а также остатки денежных средств и денежных эквивалентов на начало и конец отчетного периода.

Денежными потоками организации не являются:

а) платежи денежных средств, связанные с инвестированием их в денежные эквиваленты;

б) поступления денежных средств от погашения денежных эквивалентов (за исключением начисленных процентов);

в) валютно-обменные операции (за исключением потерь или выгод от операции);

г) обмен одних денежных эквивалентов на другие денежные эквиваленты (за исключением потерь или выгод от операции);

д) иные аналогичные платежи организации и поступления в организацию, изменяющие состав денежных средств или денежных эквивалентов, но не изменяющие их общую сумму, в том числе получение наличных со счета в банке, перечисление денежных средств с одного счета организации на другой счет этой же организации.

В 2011 году Приказом Минфина от 02.02.2011г. №11н было утверждено положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011). Его введение обусловлено попыткой приблизить стандарты российского бухгалтерского учета к международным стандартам отчетности (МСФО).

ПБУ 23/2011 вступило в силу, начиная с отчетности за 2011 год, добавив (как любое нововведение в сфере бухучета) дополнительных трудностей в работу бухгалтерии .

Новое ПБУ устанавливает правила составления отчета о движении (форма 4 бухгалтерской отчетности) коммерческими организациями, за исключением кредитных организаций.

В соответствии с новым ПБУ, в отчете о движении денежных средств отражаются не только данные о денежных средствах. Начиная с 2011 года, в Отчете следует отражать информацию о денежных эквивалентах (высоколиквидных финансовых вложениях).

Обратите внимание: Согласно п.5 ПБУ 23/2011, высоколиквидные финансовые вложения это вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости (далее - денежные эквиваленты ) .

Изменения, касающиеся показателей, характеризующих денежные средства, внесены не только в форму отчета о движении денежных средств. В бухгалтерском балансе строка, ранее называвшаяся «Денежные средства», начиная с отчетности за 2011 год, стала называться «Денежные средства и денежные эквиваленты »

Показатели бухгалтерского баланса не содержат информации о структуре поступления и выбытия денежных средств, что влечет за собой проблему оценки фактического финансового положения организации. Отчет о движении денежных средств, является расшифровкой к строке 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» бухгалтерского баланса.

К денежным эквивалентам относятся, например, депозиты организации «до востребования» в

В отчете о движении денежных средств организации отражаются:

• Платежи и поступления денежных средств, а так же денежных эквивалентов (далее - денежные потоки организации).
• Остатки денежных средств и денежных эквивалентов на начало и конец отчетного периода.

Денежными потоками организации не являются :

• платежи, связанные с инвестированием их в денежные эквиваленты (например - суммы, направленные с счетов на депозитные счета);
• поступления от погашения денежных эквивалентов за исключением начисленных процентов (возврат денег с депозита на расчетный счет);
• валютно-обменные операции за исключением разницы между курсом ЦБ и обменным курсом банка;
• обмен одних денежных эквивалентов на другие денежные эквиваленты (за исключением потерь или от операции);
• иные аналогичные платежи и поступления, изменяющие состав денежных средств или денежных эквивалентов, но не изменяющие их общую сумму, в том числе получение наличных со счета в банке, перечисление денежных средств с одного счета организации на другой счет этой же организации.

В отчете о движении денежных средств, как и раньше, отражаются отдельно денежные потоки:

1. от текущих операций.
2. от инвестиционных операций.
3. от финансовых операций.

При этом, платежи и поступления от одной операции могут относиться к разным видам денежных потоков.

Например:

• уплата процентов относится к текущим операциям;
• возврат основной суммы долга относится к финансовым операциям.

При погашении кредита обе указанные части могут выплачиваться одной суммой. В этом случае организация делит единую сумму на соответствующие части и отражает их в отчете о движении денежных средств раздельно.

Обратите внимание: В соответствии с п.12 ПБУ 23/2011, денежные потоки организации, которые не могут быть однозначно классифицированы, классифицируются как денежные потоки от текущих операций .

Руководствуясь положениями по бухгалтерскому учету, в нашей статье мы заполним отчет о движении денежных средств ООО «Ромашка» с комментариями и пояснениями.

Обратите внимание: Отчет о движении денежных средств разрешается не представлять субъектам малого предпринимательства и некоммерческим организациям (п.85 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, Приказ Минфина от 29.07.1998г. №34н) .

1. Порядок отражения денежных потоков организации.

Согласно правилам, ПБУ 23/2011, информацию о денежных потоках необходимо отражать таким образом, чтобы пользователь отчетности могли составить представление о реальном финансовом положении и платежеспособности компании.

Обратите внимание: В соответствии с п.15 ПБУ 23/2011, каждый существенный вид поступлений в организацию денежных средств и (или) денежных эквивалентов отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от платежей организации.

В соответствии с п.16 ПБУ 23/2011, денежные потоки отражаются в отчете свернуто , когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов, и (или) когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам.

Например:

1. Поступления и выбытия денежных средств у комиссионера или агента в связи с осуществлением ими комиссионных или агентских услуг (за исключением платы за сами услуги).
2. Косвенные налоги (НДС, акцизы) в составе поступлений от покупателей и платежей поставщикам и подрядчикам и платежей в бюджетную систему РФ или возмещение из нее;
3. Поступления от контрагента в счет возмещения коммунальных платежей и осуществление этих платежей в арендных и иных аналогичных отношениях (перевыставление «коммуналки»).
4. Оплата транспортных услуг при получении компенсации от контрагента в таком же размере (перевыставление транспортных расходов).

Пункт 16 нового ПБУ призывает организации показывать суммы НДС «свернуто». Это означает, что из сумм полученных платежей мы должны вычесть сумму «входящего» НДС, а из сумм уплаченных – вычесть «исходящий» НДС, так же не показывается в отчете НДС, уплаченный в бюджет.

Суммы НДС «исходящего» складываются с НДС, уплаченным в бюджет, из полученной суммы вычитается НДС «входящий» и сальдо расчетов по НДС отражается в составе прочих поступлений, если оно положительное и прочих платежей, если оно отрицательное.

Подобный порядок заполнения может вызвать немало трудностей у бухгалтера, если в организации оживленный денежный оборот, разные ставки НДС, экспортные операции и операции, не облагающиеся НДС. Он не сможет больше при заполнении отчета опираться на анализ счетов 50, 51, 52, т.к. из всех оборотов необходимо «выдернуть» НДС.

На составление отчета о движении денежных средств в крупной компании могут потребоваться недели. Поэтому, рекомендуем не забывать о положениях учетной политики организации, в которых можно отразить метод расчета показателей, попадающих в отчет о движении денежных средств, руководствуясь ПБУ 21/2008 «Учетная политика организации».

В соответствии с п.6 ПБУ 21/2008, учетная организации должна обеспечивать рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).

Показатели отчета о движении денежных средств организации отражаются в рублях РФ .

Величина денежных потоков в пересчитывается в рубли по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ на дату осуществления или поступления платежа

Обратите внимание: Разница, возникающая в связи с пересчетом денежных потоков организации и остатков денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте по курсам на разные даты, отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоков организации как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю.

2. Показатели отчета о движении денежных средств за предыдущий период.

Показатели отчета за прошлый год переносятся из отчета о движении денежных средств за 2010г., с корректировками в целях сопоставимости данных.

В соответствии с п.10 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», если данные за период, предшествующий отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших эту корректировку.

Т.е. данные отчета о движении денежных средств за 2010г. необходимо скорректировать:

• отразить денежные эквиваленты;
• «выдернуть» суммы косвенных налогов и показать сальдо взаиморасчетов по ним;
• «свернуть» обороты, не являющиеся денежными потоками организации;

Внести прочие изменения, влияющие на сопоставимость показателей.

Если корректировка прошлогодних показателей затруднительна, необходимо рассчитать показатели на основании данных бухгалтерского учета за 2010 год (что означает фактически составление нового отчета о движении денежных средств за 2010 год).

Обратите внимание: При заполнении отчета необходимо помнить, что вычитаемые или отрицательные показатели показываются в отчете в круглых скобках (Приказ Минфина от 02.07.2010г. №66н «О формах бухгалтерской отчетности организации»).

3. Заполнение раздела «Денежные потоки от текущих операций».

Раздел «денежные потоки от текущих операций» содержит показатели, характеризующие поступления и выбытия денежных средств, связанные с основной деятельностью организации (поступления от покупателей и оплаты поставщикам).

Так же в этом разделе отражаются:

1. Поступления:

• арендных, лицензионных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей;
• от процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);
• от перепродажи финансовых вложений;
• прочие (в т.ч. положительное итоговое сальдо по НДС).

2. Платежи:

• по оплате труда сотрудников;
• налога на прибыль;
• процентов по долговым обязательствам (кроме процентов, учитываемых в стоимости инвестиционных активов);
• прочие (в т.ч. отрицательное итоговое сальдо по НДС).

3. Сальдо денежных потоков от текущих операций (поступления от текущих операций за минусом платежей по текущим операциям).

Обратите внимание: В соответствии с п.12 ПБУ 23/2011, денежные потоки организации, которые не могут быть однозначно классифицированы в соответствии с пунктами 8 - 11 Положения, классифицируются как денежные потоки от текущих операций .

ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ТЕКУЩИХ ОПЕРАЦИЙ

Поступления – всего (строка 4110 ) – указывается общая сумма поступлений от текущих операций (рассчитывается, как сумма строк 4111 -4119 ).

В том числе:

от продажи продукции, товаров, работ и услуг (строка 4111 ) – указывается сумма поступивших денежных средств и эквивалентов на расчетные счета и в кассу организации (а так же на счета учета денежных эквивалентов) за реализованные товары, работы, услуги (в т.ч. комиссионные и агентские вознаграждения).

• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;

• полученных агентами, комиссионерами, посредниками причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;

арендных платежей, лицензионных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей (строка 4112 ) – указывается сумма поступивших денежных средств и эквивалентов в счет роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей.

Данные поступления так же отражаются по 50, 51, 52, 58, 76, за вычетом сумм:

• косвенных налогов (вычитаем суммы НДС, кроме НДС с сумм возмещений и причитающихся комитентам, принципалам);
• полученных в счет возмещения произведенных коммунальных и прочих расходов.

Обратите внимание: Если при вычете вышеуказанных сумм из суммы поступлений получен отрицательный результат, то эту сумму следует отражать по строкам 4121 « поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги» и/или 4129 «прочие платежи».

от перепродажи финансовых вложений (строка 4113 ) – указывается сумма поступивших денежных средств и эквивалентов по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев).

Обратите внимание: В соответствии с п.17 ПБУ 23/2011, денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата.

Таким образом, поступления от финансовых вложений показываются только в сумме экономической выгоды, полученной организацией (общая сумма поступлений за вычетом сумм потраченных на приобретение реализованных финансовых вложений).

(строки 4114 - 4118 ) – указываются наименования дополнительных строк и суммы поступлений соответствующие этим наименованиям.

В дополнительных строках бухгалтер может отразить, с учетом уровня существенности, поступления по текущей деятельности, не учитываемые в суммах поступлений по другим строкам.

Такими поступлениями могут быть те поступления, которые нельзя однозначно классифицировать.

4111 .

прочие поступления (строка 4119 ) – указывается сумма прочих поступлений от текущей деятельности организаций. Такими поступлениями могут быть:

• суммы выгоды от продажи/покупки валюты;
• положительное сальдо расчетов по НДС;
• суммы возмещений;
• проценты, причитающиеся к получению по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);
• поступления от реализации прочего имущества (за исключением продажи основных средств);

Суммы этих поступлений отражаются по тем же принципам, что и суммы поступлений от реализации по строке 4111 .

Суммы косвенных налогов, полученные организацией из бюджета (например - возмещение НДС), отражаются по данной строке «свернуто».

ПЛАТЕЖИ ПО ТЕКУЩИМ ОПЕРАЦИЯМ

Платежи – всего (строка 4120 ) – указывается сумма платежей по текущим операциям (рассчитывается, как сумма строк 4121 -4129 ). Показатели по строке 4120 и по строкам 4121-4129

В том числе:

поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги (строка 4121 ) – указывается сумма платежей поставщикам и подрядчиком за полученные ТМЦ, работы и услуги, связанные с текущей деятельностью организации.

• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);

и отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:

в связи с оплатой труда работников (строка 4122 ) – указывается сумма платежей, связанных с оплатой труда сотрудникам организации (в том числе платежи за сотрудников организаций в пользу третьих лиц).

Данные платежи отражаются в регистрах бухгалтерского учета по кредиту следующих счетов:

• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);

процентов по долговым обязательствам (строка 4123 ) – указывается сумма платежей, связанных с оплатой процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционного актива.

налога на прибыль (строка 4124 ) – указывается сумма платежей, связанных с оплатой организации, включая налога, за исключением налога на прибыль организаций непосредственно связанного с инвестиционными или финансовыми операций организации.

(строки 4125-4128 ) – указываются наименования дополнительных строк и суммы платежей соответствующие этим наименованиям.

В дополнительных строках бухгалтер может отразить, с учетом уровня существенности, платежи по текущей деятельности, не учитываемые в суммах платежей по другим строкам.

Такими платежами могут быть платежи, которые нельзя однозначно классифицировать.

Суммы этих платежей отражаются по тем же принципам, что и суммы платежей поставщикам и подрядчиком за полученные ТМЦ, работы и услуги, связанные с текущей деятельностью организации по строке 4121 .

прочие платежи (строка 4129 ) – указывается сумма прочих платежей, связанных с текущей деятельности организаций. Такими платежами могут быть:

• суммы убытка от продажи/покупки валюты;
• суммы убытка, полученного при обмене денежных эквивалентов;
• отрицательное сальдо расчетов (задолженность перед бюджетом) по НДС;
• уплаченные организацией пени, штрафы и санкции по договорам с контрагентами.

Суммы прочих платежей отражаются по тем же принципам, что и суммы платежей поставщикам и подрядчиком за полученные ТМЦ, работы и услуги, связанные с текущей деятельностью организации по строке 4121 .

Суммы косвенных налогов, уплаченные организацией в бюджет (например - НДС) отражаются по данной строке «свернуто».

Сальдо денежных потоков от текущих операций (строка 4100 ) – указывается сумма разницы между поступлениями от текущих операций и платежами по текущим операциям.

Строка 4100 = строка 4110 – строка 4120.

1. Заполнение раздела «Денежные потоки от инвестиционных операций».

В этом разделе организации отражают движения денежных средств, связанные с инвестиционной деятельностью – приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов.

В соответствии с п.10 ПБУ 23/2011, информация о денежных потоках от инвестиционных операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень затрат организации, осуществленных для приобретения или создания внеоборотных активов, обеспечивающих денежные поступления в будущем.

Примеры денежных потоков от инвестиционных операций:

• платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
• уплата процентов по долговым обязательствам, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008;
• поступления от продажи внеоборотных активов;
• платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• поступления от продажи акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• предоставление займов другим лицам;
• возврат займов, предоставленных другим лицам;
• платежи в связи с приобретением долговых (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• поступления от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;
• дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях;

поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе.

ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ИНВЕСТИЦИОННЫХ ОПЕРАЦИЙ

Поступления – всего (строка 4210 ) – указывается общая сумма поступлений от инвестиционных операций (рассчитывается, как сумма строк 4211 -4219 )

В том числе:

от продажи внеоборотных активов (кроме финансовых вложений) (строка 4211 ) – указывается сумма поступлений денежных средств и их эквивалентов, связанных с реализацией внеоборотных активов.

Например, поступления от реализации:

• основных средств;
• нематериальных активов;
• капитальных вложений во внеоборотные активы (в т.ч. в виде незавершенного строительства);
• результатов НИОКР.

Данные поступления отражаются в регистрах бухгалтерского учета по дебету следующих счетов:

• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);

и отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:

• косвенных налогов (вычитаем суммы НДС, кроме НДС с сумм возмещений и причитающихся комитентам, принципалам);
• полученных агентами, комиссионерами, посредниками причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;
• полученных в счет возмещения произведенных расходов (транспортных, коммунальных и пр.).

от продажи акций (долей участия) в других организациях (строка 4212 ) – указывается сумма поступлений от продажи акций и долей в уставных капиталах других организаций.

от возврата предоставленных займов, от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам) (строка 4213 ) – указывается сумма поступлений:

• от возвратов ранее предоставленных процентных займов (без учета полученных процентов);
• от реализации векселей и облигаций (без учета полученных процентов);
• от переуступки ранее приобретенных прав требования к третьим лицам.

дивидендов, процентов по долговым финансовым вложениям и аналогичных поступлений от долевого участия в других организациях (строка 4214 ) – указывается сумма поступлений дивидендов, других видов выплат в связи с долевым участием в других организациях, а так же суммы полученных процентов по долговым ценным бумагам и предоставленных другим организациям займам.

прочие поступления (строка 4219 ) – указывается сумма прочих поступлений, связанных с инвестиционной деятельностью организации, например – доходы от участия в совместной деятельности.

ПЛАТЕЖИ ПО ИНВЕСТИЦИОННЫМ ОПЕРАЦИЯМ

Платежи – всего (строка 4220 ) – указывается сумма платежей по инвестиционным операциям (рассчитывается, как сумма строк 4221 -4229 ). Показатели по строке 4220 и по строкам4221-4229 указываются в круглых скобках.

В том числе:

в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов (строка 4221 ) – указывается сумма платежей контрагентам, а так же выплаты сотрудникам организации, связанным с операциями по приобретению, созданию, модернизации, реконструкции и подготовке к использованию внеоборотных активов.

Данные платежи отражаются в регистрах бухгалтерского учета по кредиту следующих счетов:

• 50 «Касса»;
• 51 «Расчетные счета»;
• 52 «Валютные счета»;
• 58 «Финансовые вложения» (в части учета денежных эквивалентов, относящихся к финансовым вложениям);
• 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (в части учета прочих денежных эквивалентов);

и отражаются в отчете о движении денежных средств за вычетом следующих сумм:

• косвенных налогов (вычитаем суммы уплаченного НДС, кроме НДС с сумм возмещений и НДС относящегося к комитентам, принципалам);
• уплаченных агентами, комиссионерами, посредниками сумм, причитающихся к перечислению комитентам, принципалам, клиентам посредников;
• возмещаемых расходов (транспортных, коммунальных и пр.).

в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях (строка 4222 ) – указывается сумма платежей, связанных с приобретением акций и долей в уставных капиталах других организаций.

в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), предоставление займов другим лицам (строка 4223 ) – указывается сумма платежей, направленных:

• на предоставление процентных займов;
• на приобретение векселей и облигаций;
• на приобретенных прав требования к третьим лицам.

процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционного актива (строка 4224 ) – указывается сумма уплаченных процентов, относящихся на увеличение стоимости инвестиционного актива.

прочие платежи (строка 4229 ) – указывается сумма платежей:

• по налогу на прибыль с инвестиционных операций (в случае возможности ее корректного определения);
• направленных во вклады в совместную деятельность;
• прочих платежей, связанных с инвестиционными операциями организации.

Сальдо денежных потоков от инвестиционных операций (строка 4200 ) – указывается сумма разницы между поступлениями от инвестиционных операций и платежами по инвестиционным операциям.

Строка 4200 = строка 4210 – строка 4220.

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ лист 1.

1. Заполнение раздела «Денежные потоки от финансовых операций».

В разделе «Денежные потоки от финансовых операций» отражаются суммы денежных потоков, связанных с привлечением финансирования на долговой или долевой основе.

Такие операции влекут за собой изменения структуры и величины:

• капитала организации;
• заемных средств организации.

Примеры денежных потоков от финансовых операций:

• денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия;
• платежи собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников;
• уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников);
• поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг;
• платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг;
• получение кредитов и займов от других лиц;
• возврат кредитов и займов, полученных от других лиц.

ПОСТУПЛЕНИЯ ОТ ФИНАНСОВЫХ ОПЕРАЦИЙ

Поступления – всего (строка 4310 ) – указывается общая сумма поступлений от финансовых операций (рассчитывается, как сумма строк 4311 -4319 )

В том числе:

получение кредитов и займов (строка 4311 ) – указывается сумма поступлений денежных средств и их эквивалентов в качестве кредитов и займов (включая поступления по беспроцентным займам).

денежных вкладов собственников (участников) (строка 4312 ) – указывается сумма денежных вкладов собственников (участников) организации, не приводящих к увеличению долей участия.

от выпуска акций, увеличения долей участия (строка 4313 ) – указывается сумма поступлений полученных в счет оплаты:

• акций организации (ее акционерами);
• долей в уставном капитале организации (ее учредителями);
• дополнительно размещенных акций;
• дополнительных денежных вкладов, приводящих к увеличению доли участия.

от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг и др. (строка 4314 ) – указывается сумма поступлений от оплаты:

• выданных организацией векселей;
• эмиссии облигаций;
• иных долговых ценных бумаг.

прочие поступления (строка 4319 ) – указывается сумма прочих поступлений, связанных с финансовыми операциями организации.

ПЛАТЕЖИ ПО ФИНАНСОВЫМ ОПЕРАЦИЯМ

Платежи – всего (строка 4320 ) – указывается сумма платежей по финансовым операциям (рассчитывается, как сумма строк 4321 -4329 ). Показатели по строке 4320 и по строкам 4321-4329 указываются в круглых скобках.

В том числе:

собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников (строка 4321 ) – указывается сумма выплат:

• действительной стоимости доли (части доли) участнику/его кредиторам/наследникам/правопреемникам;
• за собственные акции, выкупленные у акционеров (их наследников, правопреемников).

на выплату дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников) (строка 4322 ) – указывается сумма фактических выплат дивидендов и иных сумм, связанных с распределением прибыли в пользу собственников (участников).

в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг, возврат кредитов и займов (строка 4323 ) – указывается сумма платежей, направленных на погашение долговых обязательств (кредитов, займов, собственных векселей и прочих долговых бумаг) за исключением сумм уплачиваемых процентов.

прочие платежи (строка 4329 ) – указывается сумма прочих платежей, связанных с финансовыми операциями организации. В этой строке могут отражаться, например, лизинговые платежи, уплачиваемые организацией.

Сальдо денежных потоков от финансовых операций (строка 4300 ) – указывается сумма разницы между поступлениями от финансовых операций и платежами по финансовым операциям.

Строка 4300 = строка 4310 – строка 4320.

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

1. Результирующие данные.

Сальдо денежных потоков за отчетный период (строка 4400 ) – указывается сумма, полученная путем сложения:

• Сальдо денежных потоков от текущих операций (строка 4100 );
• Сальдо денежных потоков от инвестиционных операций (строка 4200 );
• Сальдо денежных потоков от финансовых операций (строка 4300 );

Строка 4400 = Строка 4100 + Строка 4200 + Строка 4300 .

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на начало отчетного периода (строка 4450 ) – указывается сумма остатка денежных средств и денежных эквивалентов на начало года.

Этот показатель должен быть увязан с показателем строки бухгалтерского баланса 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» на начало года. Если эти суммы не равны, то необходимо расшифровать и пояснить возникшие отклонения.

Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на конец отчетного периода (строка 4500 ) – указывается сумма остатка денежных средств и денежных эквивалентов на конец года.

Этот показатель должен быть увязан с показателем строки бухгалтерского баланса 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» на конец года. Если эти суммы не равны, то необходимо расшифровать и пояснить возникшие отклонения.

Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю (строка 4490 ) – указывается «свернуто» итоговая сумма курсовых разниц, возникших в связи с пересчетом в рубли валютных денежных средств и эквивалентов.

Сумма разницы определяется следующим образом:

Величина влияния изменения курса иностранной валюты по отношению к рублю = общая сумма положительных курсовых разниц за отчетный год – общая сумма отрицательных курсовых разниц за отчетный год.

Если полученный результат отрицателен, то он указывается в круглых скобках.

Данные для определения итогового сальдо по курсовым разницам отражаются на счете бухгалтерского учета 91 «прочие доходы и расходы».

ПРИМЕР ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ лист 2.

1. Учетная политика.

В учетной политике организации для целей бухгалтерского учета необходимо отразить следующую информацию:

1. Уровень существенности и порядок его расчета (например – 15% от статьи движения денежных средств).

2. Порядок отделения денежных эквивалентов от других финансовых вложений.

3. Методы классификации (с последующим отражением в отчете о движении денежных средств) денежных потоков, не указанных в пунктах 9 - 11 ПБУ 23/2011.

4. Методологию пересчета в рубли денежных потоков в иностранной валюте.

5. Порядок свернутого представления денежных потоков.

6. другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств.

"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ 23/2011)"

Редакция от 02.02.2011 — Действует с 01.01.2011

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПРИКАЗ
от 2 февраля 2011 г. N 11н

ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ" (ПБУ 23/2011)

В целях совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и в соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 31, ст. 3258; N 49, ст. 4908; 2005, N 23, ст. 2270; N 52, ст. 5755; 2006, N 32, ст. 3569; N 47, ст. 4900; 2007, N 23, ст. 2801; N 45, ст. 5491; 2008, N 5, ст. 411; N 46, ст. 5337; 2009, N 3, ст. 378; N 6, ст. 738; N 8, ст. 973; N 11, ст. 1312; N 26, ст. 3212; N 31, ст. 3954; 2010, N 5, ст. 531; N 9, ст. 967; N 11, ст. 1224; N 26, ст. 3350; N 38, ст. 4844; 2011, N 1, ст. 238), приказываю:

1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ 23/2011).

2. Установить, что настоящий Приказ вступает в силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 г.

Заместитель
Председателя Правительства
Российской Федерации -
Министр финансов
Российской Федерации
А.Л.КУДРИН

УТВЕРЖДЕНО
Приказом Министерства финансов
Российской Федерации
от 02.02.2011 N 11н

ПОЛОЖЕНИЕ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ" (ПБУ 23/2011)

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила составления отчета о движении денежных средств коммерческими организациями (за исключением кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (далее - организации).

2. Настоящее Положение применяется для составления отчета о движении денежных средств в случаях, когда составление, и (или) представление, и (или) публикация данного отчета предусмотрены законодательством Российской Федерации или нормативными правовыми актами, а также когда организация добровольно приняла решение о представлении и (или) публикации такого отчета.

Настоящее Положение не применяется при составлении отчетности организации для внутренних целей, отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения, отчетной информации, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, и отчетной информации для иных специальных целей, если в правилах составления такой отчетности и информации не предусматривается применение настоящего Положения.

3. Отчет о движении денежных средств входит в состав бухгалтерской отчетности организации.

4. Отчет о движении денежных средств составляется на основании общих требований к бухгалтерской отчетности организации, установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и требований, установленных настоящим Положением.

5. Отчет о движении денежных средств представляет собой обобщение данных о денежных средствах, а также высоколиквидных финансовых вложениях, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости (далее - денежные эквиваленты). К денежным эквивалентам могут быть отнесены, например, открытые в кредитных организациях депозиты до востребования.

6. В отчете о движении денежных средств отражаются платежи организации и поступления в организацию денежных средств и денежных эквивалентов (далее - денежные потоки организации), а также остатки денежных средств и денежных эквивалентов на начало и конец отчетного периода.

Денежными потоками организации не являются:

а) платежи денежных средств, связанные с инвестированием их в денежные эквиваленты;

б) поступления денежных средств от погашения денежных эквивалентов (за исключением начисленных процентов);

в) валютно-обменные операции (за исключением потерь или выгод от операции);

г) обмен одних денежных эквивалентов на другие денежные эквиваленты (за исключением потерь или выгод от операции);

д) иные аналогичные платежи организации и поступления в организацию, изменяющие состав денежных средств или денежных эквивалентов, но не изменяющие их общую сумму, в том числе получение наличных со счета в банке, перечисление денежных средств с одного счета организации на другой счет этой же организации.

II. Классификация денежных потоков

7. Денежные потоки организации подразделяются на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций.

8. Денежные потоки организации классифицируются в зависимости от характера операций, с которыми они связаны, а также от того, каким образом информация о них используется для принятия решений пользователями бухгалтерской отчетности организации.

9. Денежные потоки организации от операций, связанных с осуществлением обычной деятельности организации, приносящей выручку, классифицируются как денежные потоки от текущих операций. Денежные потоки от текущих операций, как правило, связаны с формированием прибыли (убытка) организации от продаж.

Информация о денежных потоках от текущих операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень обеспеченности организации денежными средствами, достаточными для погашения кредитов, поддержания деятельности организации на уровне существующих объемов производства, выплаты дивидендов и новых инвестиций без привлечения внешних источников финансирования. Информация о составе денежных потоков от текущих операций в предыдущих периодах в сочетании с другой информацией, представляемой в бухгалтерской отчетности организации, обеспечивает основу для прогнозирования будущих денежных потоков от текущих операций.

Примерами денежных потоков от текущих операций являются:

а) поступления от продажи покупателям (заказчикам) продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг;

б) поступления арендных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей;

в) платежи поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги;

г) оплата труда работников организации, а также платежи в их пользу третьим лицам;

д) платежи налога на прибыль организаций (за исключением случаев, когда налог на прибыль организаций непосредственно связан с денежными потоками от инвестиционных или финансовых операций);

е) уплата процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. N 107н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 27 октября 2008 г., регистрационный номер 12523) с изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 25 октября 2010 г. N 132н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 ноября 2010 г., регистрационный номер 19048), от 8 ноября 2010 г. N 144н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 декабря 2010 г., регистрационный номер 19088) (далее - ПБУ 15/2008);

ж) поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);

з) денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев).

10. Денежные потоки организации от операций, связанных с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации, классифицируются как денежные потоки от инвестиционных операций.

Информация о денежных потоках от инвестиционных операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень затрат организации, осуществленных для приобретения или создания внеоборотных активов, обеспечивающих денежные поступления в будущем.

Примерами денежных потоков от инвестиционных операций являются:

а) платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

б) уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008;

в) поступления от продажи внеоборотных активов;

г) платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

д) поступления от продажи акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

е) предоставление займов другим лицам;

ж) возврат займов, предоставленных другим лицам;

з) платежи в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

и) поступления от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

к) дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях;

л) поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе.

11. Денежные потоки организации от операций, связанных с привлечением организацией финансирования на долговой или долевой основе, приводящих к изменению величины и структуры капитала и заемных средств организации, классифицируются как денежные потоки от финансовых операций.

Информация о денежных потоках от финансовых операций обеспечивает основу для прогнозирования требований кредиторов и акционеров (участников) в отношении будущих денежных потоков организации, а также будущих потребностей организации в привлечении долгового и долевого финансирования.

Примерами денежных потоков от финансовых операций организации являются:

а) денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия;

б) платежи собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников;

в) уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников);

г) поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг;

д) платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг;

е) получение кредитов и займов от других лиц;

ж) возврат кредитов и займов, полученных от других лиц.

12. Денежные потоки организации, которые не могут быть однозначно классифицированы в соответствии с пунктами 8 - 11 настоящего Положения, классифицируются как денежные потоки от текущих операций.

13. Платежи и поступления от одной операции могут относиться к разным видам денежных потоков. Например, уплата процентов является денежным потоком от текущих операций, а возврат основной суммы долга является денежным потоком от финансовых операций. При погашении кредита в денежной форме обе указанные части могут выплачиваться одной суммой. В этом случае организация делит единую сумму на соответствующие части с последующей раздельной классификацией денежных потоков и раздельным отражением их в отчете о движении денежных средств.

III. Отражение денежных потоков

14. Денежные потоки организации отражаются в отчете о движении денежных средств с подразделением на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций.

15. Каждый существенный вид поступлений в организацию денежных средств и (или) денежных эквивалентов отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от платежей организации, если иное не установлено настоящим Положением.

16. Денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов, и (или) когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам. Примерами таких денежных потоков являются:

а) денежные потоки комиссионера или агента в связи с осуществлением ими комиссионных или агентских услуг (за исключением платы за сами услуги);

б) косвенные налоги в составе поступлений от покупателей и заказчиков, платежей поставщикам и подрядчикам и платежей в бюджетную систему Российской Федерации или возмещение из нее;

в) поступления от контрагента в счет возмещения коммунальных платежей и осуществление этих платежей в арендных и иных аналогичных отношениях;

г) оплата транспортировки грузов с получением эквивалентной компенсации от контрагента.

17. Денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата. Примерами таких денежных потоков являются:

а) взаимно обусловленные платежи и поступления по расчетам с использованием банковских карт;

б) покупка и перепродажа финансовых вложений;

в) осуществление краткосрочных (как правило, до трех месяцев) финансовых вложений за счет заемных средств.

18. Показатели отчета о движении денежных средств организации отражаются в валюте Российской Федерации - рублях.

Величина денежных потоков в иностранной валюте пересчитывается в рубли по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком Российской Федерации на дату осуществления или поступления платежа. При несущественном изменении официального курса иностранной валюты к рублю, устанавливаемого Центральным банком Российской Федерации, пересчет в рубли, связанный с совершением большого числа однородных операций в такой иностранной валюте, может производиться по среднему курсу, исчисленному за месяц или более короткий период.

В случае если незамедлительно после поступления в иностранной валюте организация в рамках своей обычной деятельности меняет полученную сумму иностранной валюты на рубли, то денежный поток отражается в отчете о движении денежных средств в сумме фактически полученных рублей без промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли. В случае если незадолго до платежа в иностранной валюте организация в рамках своей обычной деятельности меняет рубли на необходимую сумму иностранной валюты, то денежный поток отражается в отчете о движении денежных средств в сумме фактически уплаченных рублей без промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли.

19. Остатки денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте на начало и конец отчетного периода отражаются в отчете о движении денежных средств в рублях в сумме, которая определяется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 ноября 2006 г. N 154н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 17 января 2007 г., регистрационный номер 8788), с изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 25 декабря 2007 г. N 147н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2008 г., регистрационный номер 11007), от 25 октября 2010 г. N 132н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 ноября 2010 г., регистрационный номер 19048).

Разница, возникающая в связи с пересчетом денежных потоков организации и остатков денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте по курсам на разные даты, отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоков организации как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю.

20. Существенные денежные потоки организации между ней и хозяйственными обществами или товариществами, являющимися по отношению к организации дочерними, зависимыми или основными, отражаются отдельно от аналогичных денежных потоков между организацией и другими лицами.

IV. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

21. В случае если к какому-либо показателю отчета о движении денежных средств организация представляет в своей бухгалтерской отчетности дополнительные пояснения, то соответствующая статья отчета о движении денежных средств должна содержать ссылку на эти пояснения.

22. Организация раскрывает состав денежных средств и денежных эквивалентов и представляет увязку сумм, представленных в отчете о движении денежных средств, с соответствующими статьями бухгалтерского баланса.

23. Организация раскрывает в составе информации о принятой ею учетной политике используемые подходы для отделения денежных эквивалентов от других финансовых вложений, для классификации денежных потоков, не указанных в пунктах 9 - 11 настоящего Положения, для пересчета в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте, для свернутого представления денежных потоков, а также другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств.

24. Организация раскрывает имеющиеся по состоянию на отчетную дату возможности привлечь дополнительные денежные средства, в том числе:

а) суммы открытых организации, но не использованных ею кредитных линий с указанием всех установленных ограничений по использованию таких кредитных ресурсов (в том числе о суммах обязательных минимальных (неснижаемых) остатков);

б) величину денежных средств, которые могут быть получены организацией на условиях овердрафта;

в) полученные организацией поручительства третьих лиц, не использованные по состоянию на отчетную дату для получения кредита, с указанием суммы денежных средств, которые может привлечь организация;

г) суммы займов (кредитов), недополученных по состоянию на отчетную дату по заключенным договорам займа (кредитным договорам) с указанием причин такого недополучения.

25. Организация раскрывает с учетом существенности следующую информацию:

а) имеющиеся существенные суммы денежных средств (или их эквивалентов), которые по состоянию на отчетную дату недоступны для использования организацией (например, открытые в пользу других организаций аккредитивы по незавершенным на отчетную дату сделкам) с указанием причин данных ограничений;

б) сумму денежных потоков, связанных с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства, отдельно от денежных потоков, связанных с расширением масштабов этой деятельности;

в) денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций по каждому отчетному сегменту, определенному в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2010), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 8 ноября 2010 г. N 143н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 14 декабря 2010 г., регистрационный номер 19171);

г) средства в аккредитивах, открытых в пользу организации, вместе с информацией о факте исполнения организацией по состоянию на отчетную дату обязательств по договору с использованием аккредитива. В случае если обязательства по договору с использованием аккредитива организацией исполнены, но средства аккредитива не зачислены на ее расчетный или иной счет, то раскрываются причины и суммы незачисленных средств.

ПБУ 23/2011 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об устанавливает правила составления отчета о движении денежных средств коммерческими организациями - юридическими лицами по российскому законодательству.

Требования Положения не распространяются на кредитные организации.

Зарегистрирован в Минюсте России 29.03.2011

Министерство финансов Российской Федерации

Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Отчет о движении денежных средств" ПБУ 23/2011

См. текст документа в формате.pdf
(соответствует публикации на сайте
Минфина России: http://www.minfin.ru)

В целях совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и в соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 31, ст. 3258; N 49, ст. 4908; 2005, N 23, ст. 2270; N 52, ст. 5755; 2006, N 32, ст. 3569; N 47, ст. 4900; 2007, N 23, ст. 2801; N 45, ст. 5491; 2008, N 5, ст. 411; N 46, ст. 5337; 2009, N 3, ст. 378; N 6, ст. 738; N 8, ст. 973; N 11, ст. 1312; N 26, ст. 3212; N 31, ст. 3954; 2010, N 5, ст. 531; N 9, ст. 967; N 11, ст. 1224; N 26, ст. 3350; N 38, ст. 4844; 2011, N 1, ст. 238), приказываю:

1. Утвердить прилагаемое по бухгалтерскому учету "Отчет о движении денежных средств" (ПБУ 23/2011).

2. Установить, что настоящий Приказ вступает в силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2011 г.

Заместитель
Председателя Правительства
Российской Федерации -
Министр финансов
Российской Федерации
А.Л. Кудрин

Утверждено
приказом Министерства финансов
Российской Федерации
от 02.02.2011 N 11н

Положение по бухгалтерскому учету

"Отчет о движении денежных средств"

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает правила составления отчета о движении денежных средств коммерческими организациями (за исключением кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (далее - организации).

2. Настоящее Положение применяется для составления отчета о движении денежных средств в случаях, когда составление, и (или) представление, и (или) публикация данного отчета предусмотрены законодательством Российской Федерации или нормативными правовыми актами, а также когда организация добровольно приняла решение о представлении и (или) публикации такого отчета.

Настоящее Положение не применяется при составлении отчетности организации для внутренних целей, отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения, отчетной информации, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, и отчетной информации для иных специальных целей, если в правилах составления такой отчетности и информации не предусматривается применение настоящего Положения.

3. Отчет о движении денежных средств входит в состав бухгалтерской отчетности организации.

4. Отчет о движении денежных средств составляется на основании общих требований к бухгалтерской отчетности организации, установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и требований, установленных настоящим Положением.

5. Отчет о движении денежных средств представляет собой обобщение данных о денежных средствах, а также высоколиквидных финансовых вложениях, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости (далее - денежные эквиваленты). К денежным эквивалентам могут быть отнесены, например, открытые в кредитных организациях депозиты до востребования.

6. В отчете о движении денежных средств отражаются платежи организации и поступления в организацию денежных средств и денежных эквивалентов (далее - денежные потоки организации), а также остатки денежных средств и денежных эквивалентов на начало и конец отчетного периода.

Денежными потоками организации не являются:

а) платежи денежных средств, связанные с инвестированием их в денежные эквиваленты;

б) поступления денежных средств от погашения денежных эквивалентов (за исключением начисленных процентов);

в) валютно-обменные операции (за исключением потерь или выгод от операции);

г) обмен одних денежных эквивалентов на другие денежные эквиваленты (за исключением потерь или выгод от операции);

д) иные аналогичные платежи организации и поступления в организацию, изменяющие состав денежных средств или денежных эквивалентов, но не изменяющие их общую сумму, в том числе получение наличных со счета в банке, перечисление денежных средств с одного счета организации на другой счет этой же организации.

II. Классификация денежных потоков

7. Денежные потоки организации подразделяются на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций.

8. Денежные потоки организации классифицируются в зависимости от характера операций, с которыми они связаны, а также от того, каким образом информация о них используется для принятия решений пользователями бухгалтерской отчетности организации.

9. Денежные потоки организации от операций, связанных с осуществлением обычной деятельности организации, приносящей выручку, классифицируются как денежные потоки от текущих операций. Денежные потоки от текущих операций, как правило, связаны с формированием прибыли (убытка) организации от продаж.

Информация о денежных потоках от текущих операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень обеспеченности организации денежными средствами, достаточными для погашения кредитов, поддержания деятельности организации на уровне существующих объемов производства, выплаты дивидендов и новых инвестиций без привлечения внешних источников финансирования. Информация о составе денежных потоков от текущих операций в предыдущих периодах в сочетании с другой информацией, представляемой в бухгалтерской отчетности организации, обеспечивает основу для прогнозирования будущих денежных потоков от текущих операций.

Примерами денежных потоков от текущих операций являются:

а) поступления от продажи покупателям (заказчикам) продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг;

б) поступления арендных платежей, роялти, комиссионных и иных аналогичных платежей;

в) платежи поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги;

г) оплата труда работников организации, а также платежи в их пользу третьим лицам;

д) платежи налога на прибыль организаций (за исключением случаев, когда налог на прибыль организаций непосредственно связан с денежными потоками от инвестиционных или финансовых операций);

е) уплата процентов по долговым обязательствам, за исключением процентов, включаемых в стоимость инвестиционных активов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. N 107н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 27 октября 2008 г., регистрационный номер 12523) с изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 25 октября 2010 г. N 132н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 ноября 2010 г., регистрационный номер 19048), от 8 ноября 2010 г. N 144н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 1 декабря 2010 г., регистрационный номер 19088) (далее - ПБУ 15/2008);

ж) поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей (заказчиков);

з) денежные потоки по финансовым вложениям, приобретаемым с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе (как правило, в течение трех месяцев).

10. Денежные потоки организации от операций, связанных с приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов организации, классифицируются как денежные потоки от инвестиционных операций.

Информация о денежных потоках от инвестиционных операций показывает пользователям бухгалтерской отчетности организации уровень затрат организации, осуществленных для приобретения или создания внеоборотных активов, обеспечивающих денежные поступления в будущем.

Примерами денежных потоков от инвестиционных операций являются:

а) платежи поставщикам (подрядчикам) и работникам организации в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов, в том числе затраты на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;

б) уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008;

в) поступления от продажи внеоборотных активов;

г) платежи в связи с приобретением акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

д) поступления от продажи акций (долей участия) в других организациях, за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

е) предоставление займов другим лицам;

ж) возврат займов, предоставленных другим лицам;

з) платежи в связи с приобретением долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретаемых с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

и) поступления от продажи долговых ценных бумаг (прав требования денежных средств к другим лицам), за исключением финансовых вложений, приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе;

к) дивиденды и аналогичные поступления от долевого участия в других организациях;

л) поступления процентов по долговым финансовым вложениям, за исключением приобретенных с целью перепродажи в краткосрочной перспективе.

11. Денежные потоки организации от операций, связанных с привлечением организацией финансирования на долговой или долевой основе, приводящих к изменению величины и структуры капитала и заемных средств организации, классифицируются как денежные потоки от финансовых операций.

Информация о денежных потоках от финансовых операций обеспечивает основу для прогнозирования требований кредиторов и акционеров (участников) в отношении будущих денежных потоков организации, а также будущих потребностей организации в привлечении долгового и долевого финансирования.

Примерами денежных потоков от финансовых операций организации являются:

а) денежные вклады собственников (участников), поступления от выпуска акций, увеличения долей участия;

б) платежи собственникам (участникам) в связи с выкупом у них акций (долей участия) организации или их выходом из состава участников;

в) уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников);

г) поступления от выпуска облигаций, векселей и других долговых ценных бумаг;

д) платежи в связи с погашением (выкупом) векселей и других долговых ценных бумаг;

е) получение кредитов и займов от других лиц;

ж) возврат кредитов и займов, полученных от других лиц.

12. Денежные потоки организации, которые не могут быть однозначно классифицированы в соответствии с - настоящего Положения, классифицируются как денежные потоки от текущих операций.

13. Платежи и поступления от одной операции могут относиться к разным видам денежных потоков. Например, уплата процентов является денежным потоком от текущих операций, а возврат основной суммы долга является денежным потоком от финансовых операций. При погашении кредита в денежной форме обе указанные части могут выплачиваться одной суммой. В этом случае организация делит единую сумму на соответствующие части с последующей раздельной классификацией денежных потоков и раздельным отражением их в отчете о движении денежных средств.

III. Отражение денежных потоков

14. Денежные потоки организации отражаются в отчете о движении денежных средств с подразделением на денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций.

15. Каждый существенный вид поступлений в организацию денежных средств и (или) денежных эквивалентов отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от платежей организации, если иное не установлено настоящим Положением.

16. Денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов, и (или) когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам. Примерами таких денежных потоков являются:

а) денежные потоки комиссионера или агента в связи с осуществлением ими комиссионных или агентских услуг (за исключением платы за сами услуги);

б) косвенные налоги в составе поступлений от покупателей и заказчиков, платежей поставщикам и подрядчикам и платежей в бюджетную систему Российской Федерации или возмещение из нее;

в) поступления от контрагента в счет возмещения коммунальных платежей и осуществление этих платежей в арендных и иных аналогичных отношениях;

г) оплата транспортировки грузов с получением эквивалентной компенсации от контрагента.

17. Денежные потоки отражаются в отчете о движении денежных средств свернуто в случаях, когда они отличаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата. Примерами таких денежных потоков являются:

а) взаимно обусловленные платежи и поступления по расчетам с использованием банковских карт;

б) покупка и перепродажа финансовых вложений;

в) осуществление краткосрочных (как правило, до трех месяцев) финансовых вложений за счет заемных средств.

18. Показатели отчета о движении денежных средств организации отражаются в валюте Российской Федерации - рублях.

Величина денежных потоков в иностранной валюте пересчитывается в рубли по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком Российской Федерации на дату осуществления или поступления платежа. При несущественном изменении официального курса иностранной валюты к рублю, устанавливаемого Центральным банком Российской Федерации, пересчет в рубли, связанный с совершением большого числа однородных операций в такой иностранной валюте, может производиться по среднему курсу, исчисленному за месяц или более короткий период.

В случае если незамедлительно после поступления в иностранной валюте организация в рамках своей обычной деятельности меняет полученную сумму иностранной валюты на рубли, то денежный поток отражается в отчете о движении денежных средств в сумме фактически полученных рублей без промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли. В случае если незадолго до платежа в иностранной валюте организация в рамках своей обычной деятельности меняет рубли на необходимую сумму иностранной валюты, то денежный поток отражается в отчете о движении денежных средств в сумме фактически уплаченных рублей без промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли.

19. Остатки денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте на начало и конец отчетного периода отражаются в отчете о движении денежных средств в рублях в сумме, которая определяется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 ноября 2006 г. N 154н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 17 января 2007 г., регистрационный номер 8788), с изменениями, внесенными Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 25 декабря 2007 г. N 147н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 28 января 2008 г., регистрационный номер 11007), от 25 октября 2010 г. N 132н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 ноября 2010 г., регистрационный номер 19048).

Разница, возникающая в связи с пересчетом денежных потоков организации и остатков денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте по курсам на разные даты, отражается в отчете о движении денежных средств отдельно от текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоков организации как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю.

20. Существенные денежные потоки организации между ней и хозяйственными обществами или товариществами, являющимися по отношению к организации дочерними, зависимыми или основными, отражаются отдельно от аналогичных денежных потоков между организацией и другими лицами.

IV. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

21. В случае если к какому-либо показателю отчета о движении денежных средств организация представляет в своей бухгалтерской отчетности дополнительные пояснения, то соответствующая статья отчета о движении денежных средств должна содержать ссылку на эти пояснения.

22. Организация раскрывает состав денежных средств и денежных эквивалентов и представляет увязку сумм, представленных в отчете о движении денежных средств, с соответствующими статьями бухгалтерского баланса.

23. Организация раскрывает в составе информации о принятой ею учетной политике используемые подходы для отделения денежных эквивалентов от других финансовых вложений, для классификации денежных потоков, не указанных в - настоящего Положения, для пересчета в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте, для свернутого представления денежных потоков, а также другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в отчете о движении денежных средств.

24. Организация раскрывает имеющиеся по состоянию на отчетную дату возможности привлечь дополнительные денежные средства, в том числе:

а) суммы открытых организации, но не использованных ею кредитных линий с указанием всех установленных ограничений по использованию таких кредитных ресурсов (в том числе о суммах обязательных минимальных (неснижаемых) остатков);

б) величину денежных средств, которые могут быть получены организацией на условиях овердрафта;

в) полученные организацией поручительства третьих лиц, не использованные по состоянию на отчетную дату для получения кредита, с указанием суммы денежных средств, которые может привлечь организация;

г) суммы займов (кредитов), недополученных по состоянию на отчетную дату по заключенным договорам займа (кредитным договорам) с указанием причин такого недополучения.

25. Организация раскрывает с учетом существенности следующую информацию:

а) имеющиеся существенные суммы денежных средств (или их эквивалентов), которые по состоянию на отчетную дату недоступны для использования организацией (например, открытые в пользу других организаций аккредитивы по незавершенным на отчетную дату сделкам) с указанием причин данных ограничений;

б) сумму денежных потоков, связанных с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства, отдельно от денежных потоков, связанных с расширением масштабов этой деятельности;

в) денежные потоки от текущих, инвестиционных и финансовых операций по каждому отчетному сегменту, определенному в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2010), утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 8 ноября 2010 г. N 143н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 14 декабря 2010 г., регистрационный номер 19171);

г) средства в аккредитивах, открытых в пользу организации, вместе с информацией о факте исполнения организацией по состоянию на отчетную дату обязательств по договору с использованием аккредитива. В случае если обязательства по договору с использованием аккредитива организацией исполнены, но средства аккредитива не зачислены на ее расчетный или иной счет, то раскрываются причины и суммы незачисленных средств.